Änderung eines bestandskräftigen Bescheids bei Verletzung von Aufzeichnungspflichten
Das Finanzamt kann einen Bescheid, der nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen ist, zuungunsten des Unternehmers wegen neuer Tatsachen ändern, wenn im Rahmen einer Außenprüfung eine Verletzung der Aufzeichnungspflichten festgestellt worden ist, die zu einer Hinzuschätzung berechtigt. Dies gilt sowohl bei einer Gewinnermittlung durch Bilanzierung als auch bei einer Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung.
Hintergrund: Ist ein Bescheid dem Steuerpflichtigen wirksam bekanntgegeben worden, kann er nur noch dann zuungunsten des Steuerpflichtigen korrigiert werden, wenn es eine Korrekturvorschrift gibt. Der gängigste Fall einer Korrektur ist der Vorbehalt der Nachprüfung, der bis zum Eintritt der Festsetzungsverjährung ohne weitere Voraussetzungen eine Korrektur ermöglicht. Steht der Bescheid aber nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, ist eine andere Korrekturvorschrift erforderlich, z.B. die Änderung eines Bescheids wegen neuer Tatsachen, die nachträglich bekannt geworden sind.
Sachverhalt: Der Kläger hatte einen Einkaufsladen. Er ermittelte seinen Gewinn in den Jahren 2013 bis 2015 durch Einnahmen-Überschussrechnung nach Zufluss- und Abflussgrundsätzen. Die Steuerbescheide für 2013 und 2014 standen nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, sondern nur der Steuerbescheid für 2015. Das Finanzamt führte bei dem Kläger für die Jahre 2013 bis 2015 eine Außenprüfung durch. Der Prüfer stellte dabei verschiedene formelle Mängel bei den Aufzeichnungen des Klägers, insbesondere im Bereich der Kassenführung, fest. Der Prüfer erhöhte den Gewinn aufgrund der von ihm festgestellten Aufzeichnungsmängel im Wege einer Hinzuschätzung um 10 % der Einnahmen. Das Finanzamt änderte dementsprechend die Steuerbescheide für 2013 bis 2015. Es stützte die Änderung der Steuerbescheide für 2013 und 2014 auf eine Änderung wegen neuer Tatsachen, während es die Änderung des Steuerbescheids für 2015 aufgrund des Vorbehalts der Nachprüfung vornahm.
Entscheidung: Der BFH hielt eine Änderung der Bescheide für 2013 und 2014 für denkbar und verwies die Sache an das Finanzgericht (FG) zur weiteren Aufklärung zurück:
- Die Änderung der Bescheide für 2013 und 2014 setzt voraus, dass Tatsachen nachträglich bekannt geworden sind, die zu einer höheren Steuer führen.
- Eine derartige Tatsache kann die Art und Weise sein, in der der Kläger seine Aufzeichnungen geführt hat. Dies betrifft Aufzeichnungen über den Wareneingang, sonstige Aufzeichnungen sowie die Belegsammlung im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung.
- Eine Verletzung der Aufzeichnungs- wie auch der Aufbewahrungspflicht kann eine Hinzuschätzung rechtfertigen. Dies gilt insbesondere bei formellen Aufzeichnungsmängeln, die die Einnahmen betreffen.
Hinweise: Das Finanzgericht muss nun die einzelnen formellen Mängel feststellen und diese gewichten, also prüfen, ob sich daraus materielle Fehler der Gewinnermittlung ergeben, die zu einer Hinzuschätzung berechtigen. Wenn dies der Fall ist, kann eine Änderung der Bescheide für 2013 und 2014 zuungunsten des Klägers erfolgen, wobei die bisherige Hinzuschätzung die Obergrenze darstellt. Der Bescheid für 2015 wurde vom Finanzamt nicht angegriffen, so dass der BFH über den Bescheid für 2015 nicht entscheiden musste.
Quelle: BFH, Urteil vom 6.5.2024 – III R 14/22; NWB