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Änderung des Antragsrechts auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes

Zwar kann ein steuerliches Antrags- oder Wahlrecht grundsätzlich noch so lange geändert werden, wie die Einspruchsfrist gegen den Steuerbescheid läuft oder der Bescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht. Wird das Antragsrecht aber im Rahmen eines Einspruchs gegen einen Änderungsbescheid geändert, ist dies nur zulässig, soweit der Änderungsbescheid zu einer höheren Steuer geführt hat.

Hintergrund: An verschiedenen Stellen gewährt der Gesetzgeber ein Wahlrecht oder aber eine nur auf Antrag gewährte Vergünstigung. Hierzu gehört z.B. die Anwendung eines ermäßigten Steuersatzes auf Veräußerungsgewinne, der nur einmal im Leben auf Antrag gewährt wird.

Wird ein Steuerbescheid, dessen Einspruchsfrist abgelaufen ist und der auch nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht, zugunsten des Steuerpflichtigen geändert, ist hiergegen ein Einspruch nicht zulässig. Erfolgt die Änderung zulasten des Steuerpflichtigen, ist der Einspruch zulässig, soweit die Steuer erhöht worden ist.

Sachverhalt: Die Kläger waren Eheleute und veräußerten im Jahr 2007 eine Beteiligung an der X-KG. Hierfür stellten sie einen Antrag auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes, der nur einmal im Leben gestellt werden kann. Das Finanzamt gab dem Antrag im Einkommensteuerbescheid für 2007 vom 27.3.2014 statt. Anfang 2016 erging für die X-KG ein Feststellungsbescheid, in dem der Veräußerungsgewinn der Kläger deutlich niedriger festgestellt wurde. Das für die Kläger zuständige Finanzamt erließ daraufhin am 18.1.2016 einen geänderten Einkommensteuerbescheid mit einer niedrigeren Einkommensteuer. Am 28.1.2016 nahmen die Kläger ihren Antrag auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für den Veräußerungsgewinn für 2007 zurück. Stattdessen stellten sie den Antrag auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nun für das Jahr 2014, in dem sie ihre Beteiligung an der Y-KG mit hohem Gewinn verkauft hatten. Das Finanzamt lehnte eine Änderung des Steuerbescheids für 2007 ab.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

  • Die Kläger können ihren Antrag auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für den Veräußerungsgewinn des Jahres 2007 nicht mehr zurücknehmen.
  • Zwar haben sie die Antragsrücknahme in der Einspruchsfrist des Änderungsbescheids vom 18.1.2016 erklärt. Allerdings war ein Einspruch gegen diesen Änderungsbescheid aufgrund der gesetzlichen Beschränkung der Anfechtungsbefugnis nicht mehr zulässig. Denn der Änderungsbescheid führte zu einer niedrigeren Steuer als der vorherige Bescheid vom 27.3.2014, und der Bescheid vom 27.3.2014 war bereits formell und materiell bestandskräftig geworden, d.h. die Einspruchsfrist war bereits abgelaufen, und der Bescheid vom 27.3.2014 stand auch nicht mehr unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
  • Auch wenn der Bescheid vom 18.1.2016 danach nicht mehr mit einem Einspruch angefochten werden kann, wäre die Antragsrücknahme dennoch möglich, wenn es eine Korrekturvorschrift gäbe. Eine solche Korrekturvorschrift ist im Streitfall aber nicht vorhanden. Die Korrektur eines Bescheids zwecks Anpassung an einen Grundlagenbescheid wie den Feststellungsbescheid für die X-KG ermöglicht darüber hinaus keine Korrektur des einkommensteuerlichen Antragsrechts auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für Veräußerungsgewinne. Die Rücknahme des Antrags ist auch kein rückwirkendes Ereignis, das eine Änderung des Steuerbescheids ermöglichen würde. Auch eine Saldierung scheidet aus, weil diese nur dann möglich wäre, wenn das Finanzamt die Einkommensteuer erhöht hätte.

Hinweise: Für das Streitjahr 2007 ist das Ergebnis für die Kläger trotz des Unterliegens vor Gericht vorteilhaft, weil ihnen der ermäßigte Steuersatz auf den – im Nachhinein geminderten – Veräußerungsgewinn verbleibt. Da der Antrag auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nur einmal im Leben gestellt werden kann, ist ihnen aber der Antrag auf Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für 2014 versperrt. Der im Jahr 2014 erzielte Gewinn aus der Veräußerung der Beteiligung an der Y-KG war höher als der im Jahr 2007 erzielte Gewinn aus der Veräußerung an der X-KG, so dass dies für die Kläger insgesamt nachteilig ist.

Der BFH lehnt es ausdrücklich ab, das Antragsrecht zugunsten der Steuerpflichtigen zu erweitern. Dem BFH zufolge ist es Aufgabe des Steuerpflichtigen, seine aktuellen und künftigen Einkünfte so genau zu prognostizieren, dass er sein Antragsrecht steuerlich optimal ausüben kann.

Quelle: BFH, Urteil v. 20.4.2023 – III R 25/22; NWB

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