Kategorie: Gesellschafter/Geschäftsführer

Gewährt der Gesellschafter einer Personengesellschaft, die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt und somit vermögensverwaltend tätig ist, der vermögensverwaltenden Personengesellschaft ein verzinsliches Darlehen, wird das Darlehen steuerlich nicht anerkannt, soweit der Gesellschafter beteiligt ist. In diesem Umfang sind auch die Zinsen, die die vermögensverwaltende Personengesellschaft an den Gesellschafter zahlt, nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar.

Hintergrund: Im Steuerrecht gibt es zwei verschiedene Gruppen von Einkunftsarten: zum einen die sog. Gewinneinkünfte, zu denen die „unternehmerischen“ Einkünfte wie z.B. aus Gewerbebetrieb oder selbständiger Arbeit gehören, und zum anderen die sog. Überschusseinkünfte, zu denen z.B. Vermietungseinkünfte oder Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gehören. Diese Unterscheidung gilt auch für Personengesellschaften, so dass Personengesellschaften entweder Gewinneinkünfte oder Überschusseinkünfte erzielen können.

Sachverhalt: Klägerin war eine GmbH & Co. KG, die Vermietungseinkünfte erzielte und damit vermögensverwaltend tätig war. Eine sog. gewerbliche Prägung, die zu Gewinneinkünften (Einkünfte aus Gewerbebetrieb) geführt hätte, lag nicht vor, da nicht nur die Komplementär-GmbH, sondern auch die Kommanditistin F zur Geschäftsführung befugt war. Die Beteiligungsquote der F betrug 100 %. F gewährte der Klägerin im Juni 2012 ein verzinsliches Darlehen. Die Klägerin zahlte hierfür im Jahr 2012 Zinsen und machte diese als Werbungskosten geltend, die das Finanzamt nicht anerkannte.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

• Das Darlehen war steuerlich nicht anzuerkennen, da die F als Darlehensgeberin zu 100 % an der Klägerin als Darlehensnehmerin beteiligt war.
• Da die Klägerin Überschusseinkünfte erzielte, nämlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, galt für sie die sog. Bruchteilsbetrachtung, nach der die Wirtschaftsgüter der Klägerin den Gesellschaftern im Umfang ihrer Beteiligungsquote direkt zugerechnet werden. Da nur F am Vermögen der Klägerin beteiligt war, war ihr die Darlehensverbindlichkeit steuerlich zu 100 % zuzurechnen; zugleich war F aber auch Darlehensgeberin, so dass im Ergebnis Gläubiger und Schuldner ein und dieselbe Person waren, nämlich F.
• Die von der Personengesellschaft gezahlten Darlehenszinsen wurden steuerlich damit als Zinsen angesehen, die von F als alleinige Gesellschafterin der Klägerin gezahlt werden, und zwar an F als Darlehensgeberin. Ein Werbungskostenabzug war somit nicht möglich. Die an F geflossenen Zinsen stellten ein sog. Ergebnisvorab der F dar, wurden also wie ein Anteil der F am Überschuss der Klägerin behandelt.

Hinweise: Wäre die F nur zu 40 % an der Klägerin beteiligt gewesen, wären die Zinsen, die die Klägerin an F gezahlt hat, zu 60 % als Werbungskosten abziehbar und zu 40 % – im Umfang der Beteiligungsquote der F – nicht abziehbar gewesen.

Wenn die Gläubigerstellung mit der Schuldnerstellung zusammenfällt, erlischt die Forderung und Verbindlichkeit durch sog. Konfusion. Eine Zinszahlung ist dann nicht mehr möglich. Dieses Ergebnis trat im Streitfall ein und beruhte darauf, dass die vermögensverwaltende (vermietende) Personengesellschaft aufgrund der sog. Bruchteilsbetrachtung als transparent behandelt wird. Dementsprechend werden auch Mietverträge zwischen einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft und ihren Gesellschaftern steuerlich nicht anerkannt, soweit der mietende Gesellschafter an der Personengesellschaft und damit am Grundstück beteiligt ist.

Das Ergebnis wäre anders ausgefallen, wenn die Klägerin Gewinneinkünfte erzielt hätte, z.B. aufgrund einer gewerblichen Prägung, wenn nur die Komplementär-GmbH zur Geschäftsführung berechtigt gewesen wäre. Die Personengesellschaft wäre steuerlich dann als Mitunternehmerschaft anzusehen gewesen, so dass die Bruchteilsbetrachtung durch die Regeln über die Mitunternehmerschaft verdrängt worden wäre. Rechtsbeziehungen zwischen der Mitunternehmerschaft und dem Mitunternehmer (Gesellschafter) würden dann anerkannt werden, so dass die Klägerin die Zinsen als Betriebsausgaben hätte abziehen können. Allerdings würden die Zinseinnahmen der F als sog. Sonderbetriebseinnahmen und damit den Gewinneinkünften zugerechnet werden. Die F müsste also gewerbliche Zinseinkünfte versteuern, so dass z. B. die Abgeltungsteuer von 25 % für sie nicht gelten würde.

Quelle: BFH, Urteil vom 27.11.2024 – I R 19/21; NWB

Wird nach Bildung eines Investitionsabzugsbetrags die Investition durchgeführt und der Investitionsabzugsbetrag außerbilanziell hinzugerechnet, mindert diese außerbilanzielle Hinzurechnung nicht den verrechenbaren Verlust des Kommanditisten. Denn die außerbilanzielle Hinzurechnung wirkt sich nicht auf das Kapitalkonto des Kommanditisten aus, das für die Höhe des verrechenbaren Verlustes maßgeblich ist.

Hintergrund: Der Gesetzgeber schränkt den Verlustausgleich von Kommanditisten ein, da diese nur beschränkt in Höhe ihrer Einlage haften. Ein Verlustanteil aus der KG-Beteiligung ist mit anderen positiven Einkünften nur so lange uneingeschränkt ausgleichsfähig, wie das Kapitalkonto des Kommanditisten positiv ist. Soweit sein Kapitalkonto negativ ist oder durch den Verlustanteil negativ wird, ist der Verlustanteil grundsätzlich nur verrechenbar und kann nur mit künftigen Gewinnanteilen aus der KG verrechnet werden.

Unternehmer können unter bestimmten Voraussetzungen einen Investitionsabzugsbetrag für künftige Investitionen in Höhe von 50 % der künftigen Anschaffungskosten gewinnmindernd bilden. Wird die Investition dann durchgeführt, kann der Unternehmer den Investitionsabzugsbetrag wieder gewinnerhöhend hinzurechnen und anschließend eine Abschreibung in dieser Höhe auf das Wirtschaftsgut vornehmen. Im Ergebnis handelt es sich bei dem Investitionsabzugsbetrag also um eine vorgezogene hohe Abschreibung.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH & Co. KG, deren alleiniger Kommanditist B war. Die Klägerin hatte im Jahr 2015 einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 16.000 € für die künftige Anschaffung eines Pkw gebildet, den sie im Streitjahr 2018 erwarb. Die Klägerin rechnete den Investitionsabzugsbetrag im Jahr 2018 außerbilanziell in Höhe von 16.000 € wieder hinzu und kürzte anschließend die Anschaffungskosten für den Pkw sowie für weitere angeschaffte Wirtschaftsgüter in Höhe von insgesamt 16.000 €. Für das Streitjahr 2018 ergab sich aus der Bilanz der Klägerin ein Verlust, der durch die außerbilanzielle Hinzurechnung um 16.000 € gemindert wurde. Bei der Berechnung des verrechenbaren Verlustes berücksichtigte das Finanzamt aber nicht die außerbilanzielle Hinzurechnung des Betrags von 16.000 €. Im weiteren Streitjahr 2019 geschah das Gleiche, diesmal aber aufgrund der Hinzurechnung eines im Jahr 2016 gebildeten Investitionsabzugsbetrags, der im Jahr 2019 nach Durchführung der Investition außerbilanziell hinzugerechnet wurde; auch hier berücksichtigte das Finanzamt die außerbilanzielle Hinzurechnung nicht bei der Ermittlung des verrechenbaren Verlustes.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

• Zu Recht hat das Finanzamt die außerbilanzielle Hinzurechnung des Hinzurechnungsbetrags in den Streitjahren 2018 und 2019 nicht bei der Ermittlung des verrechenbaren Verlustes berücksichtigt. Die Hinzurechnung in Höhe der jeweiligen Investition minderte nicht die Höhe des verrechenbaren Verlustes.
• Die Hinzurechnung hat sich nämlich weder in der Steuerbilanz noch beim steuerlichen Kapitalkonto des Kommanditisten B ausgewirkt, sondern ist nur außerbilanziell vorgenommen worden.
• Durch den jeweiligen Hinzurechnungsbetrag ist der Kommanditist B auch nicht wirtschaftlich belastet worden, so dass unter diesem Gesichtspunkt eine Minderung des verrechenbaren Verlustes und damit eine Erhöhung des ausgleichsfähigen Verlustes gerechtfertigt wäre. Denn aufgrund der Hinzurechnung änderte sich weder der Haftungsumfang des Kommanditisten, noch erhöhte sich sein Ausfallrisiko.

Hinweise: Im Gegenzug wirkte sich aber auch die Bildung des Investitionsabzugsbetrags in den Jahren 2015 und 2016 nicht nachteilig auf die Höhe des verrechenbaren Verlustes des Kommanditisten aus. Denn auch der Investitionsabzugsbetrag wurde nur außerbilanziell erfasst, da er keine handels- oder steuerrechtliche Bilanzposition darstellt. Die Bildung bzw. Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags führt daher stets zu einem insoweit ausgleichs- und abzugsfähigen Verlust.

Auch wenn das Kapitalkonto negativ ist, kann der Verlust des Kommanditisten als ausgleichsfähig anerkannt werden – und nicht nur als verrechenbar –, soweit für den Kommanditisten nämlich eine Hafteinlage im Handelsregister eingetragen ist, die seine geleistete Einlage übersteigt. Der Kommanditist haftet in diesem Umfang nach außen und kann insoweit auch seinen Verlustanteil mit anderen positiven Einkünften ausgleichen.

Ein weiterer Streitpunkt im aktuellen Verfahren war eine „Einlage“ des Kommanditisten B auf einem neu eingerichteten Kapitalkonto III. Diese Einlage sollte nach den Vorstellungen des B sein Kapitalkonto und damit auch den ausgleichsfähigen Verlust erhöhen. Allerdings sah der BFH das Kapitalkonto III im konkreten Fall nicht als Kapitalkonto an, weil B frei über das Guthaben auf dem Kapitalkonto III verfügen konnte, während ein echtes Kapitalkonto einer gesamthänderischen Bindung unterliegt, z.B. durch Teilhabe an Verlusten oder durch Berücksichtigung bei der Berechnung des Abfindungsguthabens beim Ausscheiden des Gesellschafters; hierzu war im Gesellschaftsvertrag aber keine Regelung getroffen worden.

Quelle: BFH, Urteil vom 16.1.2025 – IV R 28/23; NWB

Eine zahnärztlich tätige Partnerschaft, an der sieben Zahnärzte beteiligt sind, erzielt freiberufliche Einkünfte, auch wenn sich einer der Zahnärzte ganz überwiegend um die kaufmännische Führung der Partnerschaft kümmert und nur äußerst geringfügig zahnärztlich tätig wird.

Hintergrund: Freiberufliche Einkünfte unterliegen nicht der Gewerbesteuer. Zu den Freiberuflern gehören insbesondere Ärzte, Rechtsanwälte, Ingenieure und Architekten.

Sachverhalt: M war Zahnarzt und Partner einer zahnärztlich tätigen Partnerschaftsgesellschaft, die aus insgesamt sieben Zahnärzten bestand. M nahm vor allem die kaufmännischen Angelegenheiten der Partnerschaft wahr und kümmerte sich um die Instandhaltung der medizinischen Geräte. Im Streitjahr 2010 beriet M lediglich fünf Patienten; am Behandlungsstuhl wurde er nicht tätig. Das Finanzamt stellte den Gewinn der Partnerschaft als gewerblich fest und begründete dies damit, dass M nicht freiberuflich tätig geworden sei.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage der Partnerschaft statt:

• Eine Personengesellschaft ist freiberuflich tätig, wenn sämtliche Gesellschafter Freiberufler sind, also die persönliche Berufsqualifikation eines freien Berufs erfüllen, und eine freiberufliche Tätigkeit tatsächlich ausüben.
• Dies setzt nicht voraus, dass jeder Gesellschafter der Partnerschaft in allen Unternehmensbereichen leitend und eigenverantwortlich tätig ist und an jedem Auftrag mitarbeitet. Vielmehr genügt es, wenn ein Gesellschafter in Form der Mit- und Zusammenarbeit mit seinen Kollegen freiberuflich tätig wird. Bei einem größeren Zusammenschluss von Ärzten gehört auch die kaufmännische Führung und Organisation der Personengesellschaft zur freiberuflichen Tätigkeit. Daher kann auch ein überwiegend kaufmännisch tätiger Zahnarzt freiberuflich tätig sein.
• Weitere Voraussetzung ist aber, dass jeder Gesellschafter zumindest geringfügig zahnärztlich tätig wird. Diese Voraussetzung erfüllte M, weil er fünf Patienten im Streitjahr beriet.

Hinweise: Da auch die sechs Kollegen des M freiberuflich tätig waren, waren an der Partnerschaft nur Freiberufler beteiligt und auch freiberuflich tätig. Damit erzielt die Partnerschaft selbständige Einkünfte, nicht aber Einkünfte aus Gewerbebetrieb, sodass ein Gewerbesteuermessbescheid gegenüber der Partnerschaft nicht ergehen kann.

In der Praxis sollte darauf geachtet werden, dass jeder Gesellschafter auch freiberuflich aktiv wird, also z.B. zumindest einige Patienten behandelt, um den Anforderungen einer „zumindest äußerst geringfügigen“ freiberuflichen Tätigkeit zu genügen. Der M hatte sich auf eine Beratung beschränkt und keinen einzigen Patienten zahnärztlich behandelt. Dem BFH hat dies zwar genügt; es ist aber nicht auszuschließen, dass Finanzgerichte den Begriff der „äußerst geringfügigen“ freiberuflichen Tätigkeit strenger auslegen und eine ärztliche Behandlung verlangen. In jedem Fall sollte die „äußerst geringfügige“ freiberufliche Tätigkeit dokumentiert werden.

Quelle: BFH, Urteil vom 4.2.2025 – VIII R 4/22; NWB

Die Ausgliederung eines Einzelunternehmens, zu dem ein Grundstück gehört, auf eine neu gegründete GmbH ist nach der sog. Konzernklausel grunderwerbsteuerfrei. Es ist unschädlich, dass der Einzelunternehmer die gesetzlich geforderte fünfjährige Vorhaltensfrist umwandlungsbedingt nicht einhalten konnte; allerdings muss er nach der Ausgliederung noch fünf Jahre zu mindestens 95 % an der GmbH beteiligt sein.

Hintergrund: Eine Umwandlung eines Unternehmens, das Grundbesitz hält, kann grundsätzlich Grunderwerbsteuer auslösen. Nach der sog. Konzernklausel sind aber bestimmte Umwandlungsvorgänge innerhalb eines Konzerns grunderwerbsteuerfrei. Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist u.a., dass die Umwandlung konzernintern erfolgt und fünf Jahre vor der Umwandlung und fünf Jahre nach der Umwandlung Beteiligungsverhältnisse von mindestens 95 % zwischen dem beherrschenden Unternehmen und den abhängigen Unternehmen bestehen.

Sachverhalt: Y war Einzelunternehmerin; zu ihrem Einzelunternehmen gehörte ein Grundstück. Mit notariellem Vertrag aus dem Jahr 2018 gliederte Y ihr Einzelunternehmen samt Grundstück auf eine neu gegründete GmbH, die Klägerin, aus. Y war Alleingesellschafterin der Klägerin. Das Finanzamt setzte Grunderwerbsteuer gegenüber der Klägerin, die nun Eigentümerin des Grundstücks geworden war, fest.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

• Zwar war die Ausgliederung des Einzelunternehmens, zu dem ein Grundstück gehörte, auf die Klägerin grunderwerbsteuerbar, da die Klägerin hierdurch Eigentümerin des Grundstücks geworden ist.
• Diese Eigentumsübergang war aber nach der sog. Konzernklausel grunderwerbsteuerfrei. Danach sind bestimmte Umwandlungen grunderwerbsteuerfrei; hierzu gehört auch die Ausgliederung eines Einzelunternehmens zur Neugründung einer Kapitalgesellschaft.
• Unschädlich ist, dass im Streitfall die fünfjährige Vorhaltensfrist nicht eingehalten werden konnte, d.h. Y nicht in den fünf Jahren zuvor zu mindestens 95 % an der Klägerin beteiligt war. Bei einer Ausgliederung eines Einzelunternehmens zur Neugründung einer Kapitalgesellschaft wird die Kapitalgesellschaft erst im Rahmen der Ausgliederung gegründet. Aus Rechtsgründen konnte Y also nicht vor dem Umwandlungsvorgang fünf Jahre lang an der Klägerin beteiligt sein.

Hinweise: Allerdings kann und muss Y die fünfjährige Nachhaltensfrist einhalten und zu mindestens 95 % an der Klägerin beteiligt bleiben. Anderenfalls wird die Grunderwerbsteuerbefreiung rückgängig gemacht.

Der BFH setzt seine bisherige Rechtsprechung fort und legt die Konzernklausel zugunsten der Steuerpflichtigen aus. Die fünfjährige Vorhaltens- oder auch die fünfjährige Nachhaltensfrist müssen daher nicht eingehalten werden, wenn dies umwandlungsbedingt schlichtweg nicht möglich ist, weil z.B. eines der Konzernunternehmen umwandlungsbedingt untergeht (etwa bei einer Verschmelzung) oder durch die Umwandlung – wie im Streitfall – erst entsteht.

Quelle: BFH, Urteil vom 25.9.2024 – II R 2/22; NWB