Kategorie: Gesellschafter/Geschäftsführer

Die Ausgliederung eines Einzelunternehmens, zu dem ein Grundstück gehört, auf eine neu gegründete GmbH ist nach der sog. Konzernklausel grunderwerbsteuerfrei. Es ist unschädlich, dass der Einzelunternehmer die gesetzlich geforderte fünfjährige Vorhaltensfrist umwandlungsbedingt nicht einhalten konnte; allerdings muss er nach der Ausgliederung noch fünf Jahre zu mindestens 95 % an der GmbH beteiligt sein.

Hintergrund: Eine Umwandlung eines Unternehmens, das Grundbesitz hält, kann grundsätzlich Grunderwerbsteuer auslösen. Nach der sog. Konzernklausel sind aber bestimmte Umwandlungsvorgänge innerhalb eines Konzerns grunderwerbsteuerfrei. Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist u.a., dass die Umwandlung konzernintern erfolgt und fünf Jahre vor der Umwandlung und fünf Jahre nach der Umwandlung Beteiligungsverhältnisse von mindestens 95 % zwischen dem beherrschenden Unternehmen und den abhängigen Unternehmen bestehen.

Sachverhalt: Y war Einzelunternehmerin; zu ihrem Einzelunternehmen gehörte ein Grundstück. Mit notariellem Vertrag aus dem Jahr 2018 gliederte Y ihr Einzelunternehmen samt Grundstück auf eine neu gegründete GmbH, die Klägerin, aus. Y war Alleingesellschafterin der Klägerin. Das Finanzamt setzte Grunderwerbsteuer gegenüber der Klägerin, die nun Eigentümerin des Grundstücks geworden war, fest.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

• Zwar war die Ausgliederung des Einzelunternehmens, zu dem ein Grundstück gehörte, auf die Klägerin grunderwerbsteuerbar, da die Klägerin hierdurch Eigentümerin des Grundstücks geworden ist.
• Diese Eigentumsübergang war aber nach der sog. Konzernklausel grunderwerbsteuerfrei. Danach sind bestimmte Umwandlungen grunderwerbsteuerfrei; hierzu gehört auch die Ausgliederung eines Einzelunternehmens zur Neugründung einer Kapitalgesellschaft.
• Unschädlich ist, dass im Streitfall die fünfjährige Vorhaltensfrist nicht eingehalten werden konnte, d.h. Y nicht in den fünf Jahren zuvor zu mindestens 95 % an der Klägerin beteiligt war. Bei einer Ausgliederung eines Einzelunternehmens zur Neugründung einer Kapitalgesellschaft wird die Kapitalgesellschaft erst im Rahmen der Ausgliederung gegründet. Aus Rechtsgründen konnte Y also nicht vor dem Umwandlungsvorgang fünf Jahre lang an der Klägerin beteiligt sein.

Hinweise: Allerdings kann und muss Y die fünfjährige Nachhaltensfrist einhalten und zu mindestens 95 % an der Klägerin beteiligt bleiben. Anderenfalls wird die Grunderwerbsteuerbefreiung rückgängig gemacht.

Der BFH setzt seine bisherige Rechtsprechung fort und legt die Konzernklausel zugunsten der Steuerpflichtigen aus. Die fünfjährige Vorhaltens- oder auch die fünfjährige Nachhaltensfrist müssen daher nicht eingehalten werden, wenn dies umwandlungsbedingt schlichtweg nicht möglich ist, weil z.B. eines der Konzernunternehmen umwandlungsbedingt untergeht (etwa bei einer Verschmelzung) oder durch die Umwandlung – wie im Streitfall – erst entsteht.

Quelle: BFH, Urteil vom 25.9.2024 – II R 2/22; NWB

Ein mit mindestens 1 % beteiligter GmbH-Gesellschafter, der seiner GmbH ab dem 1.1.2009 ein Darlehen gewährt hat und nun einen Forderungsverzicht mit Besserungsabrede erklärt, kann den Teil seiner Darlehensforderung, der im Zeitpunkt des Verzichts noch werthaltig ist, als verdeckte Einlage im Zeitpunkt der Aufgabe oder Veräußerung der GmbH-Beteiligung nach dem sog. Teileinkünfteverfahren mit 60 % steuerlich geltend machen. Den Teil der Darlehensforderung, der im Zeitpunkt des Verzichts wertlos ist, kann er aber bereits im Zeitpunkt des Verzichts als Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltend machen.

Hintergrund: GmbH-Gesellschafter, die mit mindestens 1 % an der GmbH beteiligt sind und mit Darlehen, die sie der GmbH gewährt haben, ausfallen, können den Darlehensverlust grundsätzlich steuerlich geltend machen. Allerdings ist zu prüfen, ob sich der Verlust bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb, zu denen auch der Verlust aus der Aufgabe oder Veräußerung einer wesentlichen GmbH-Beteiligung gehört, zu 60 % auswirkt oder aber bei den Einkünften aus Kapitalvermögen, bei denen der Verlust zwar zu 100 % berücksichtigt wird, aber dafür je nach geltender Rechtslage nur eingeschränkt mit anderen Einkunftsarten verrechenbar sein kann. Nach dem Gesetz ist eine Zuordnung zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb vorrangig.

Sachverhalt: Der Kläger war mit mehr als 12 % an einer GmbH & Co. KG beteiligt und gewährte dieser am 6.2.2009 ein Darlehen in Höhe von 128.000 €. Noch im Jahr 2009 wurde die GmbH & Co. KG in die Z-GmbH umgewandelt, so dass der Kläger nun an einer GmbH beteiligt war. Im Jahr 2009 verzichteten der Kläger und die anderen Gesellschafter auf ihre Forderungen gegen die Z-GmbH gegen Besserungsabrede; sollte es der Z-GmbH wieder finanziell besser gehen, würden die Forderungen also wieder aufleben. Im Zeitpunkt des Verzichts war die Darlehensforderung des Klägers zu 34 % (= 43.520 €) werthaltig. In den Jahren 2009 bis 2012 war der Kläger als Geschäftsführer der Z-GmbH beschäftigt. Der Kläger machte in seiner Einkommensteuererklärung für 2009 den gesamten Verlust seiner Darlehensforderung als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) berücksichtigte den Verlust der Darlehensforderung zwar nicht bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, jedoch teilweise bei den Einkünften aus Kapitalvermögen:

• Ein Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit schied aus, weil der Forderungsverzicht vorrangig durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst war. Dies hat das Finanzgericht in der ersten Instanz festgestellt.
• Der Kläger kann jedoch den Teil seiner Darlehensforderung, der im Zeitpunkt des Verzichts wertlos war (66 % von 128.000 €), im Jahr 2009 als Werbungskosten bei den Kapitaleinkünften geltend machen. Der Forderungsverzicht mit Besserungsabrede führte sofort zum Untergang der Forderung; die Besserungsabrede bewirkt erst dann ein Wiederaufleben der Forderung, wenn es der GmbH finanziell wieder besser geht.
• Zwar ist nach dem Gesetz eine Zuordnung zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb vorrangig gegenüber einer Zuordnung zu den Kapitaleinkünften. Im Streitjahr 2009 konnte es aber noch nicht zu Einkünften aus Gewerbebetrieb aus der Aufgabe oder Veräußerung der GmbH-Beteiligung kommen. Denn der Kläger hat im Jahr 2009 seine Beteiligung an der Z-GmbH weder aufgegeben noch verkauft. Zu einem Vorrang der Einkünfte aus Gewerbebetrieb kann es nur dann kommen, wenn beide Einkunftsarten im selben Veranlagungszeitraum anwendbar sind.

Hinweise: Der Verlust wird bei den Kapitaleinkünften nicht erst dann berücksichtigt, wenn feststeht, dass es bei der GmbH nicht mehr zu einer finanziellen Erholung kommt. Zu einer Berücksichtigung bei den Kapitaleinkünften kommt es allerdings nur dann, wenn das Darlehen ab dem 1.1.2009 gewährt worden ist, da erst seit diesem Zeitpunkt Darlehensverluste im Privatvermögen steuerlich anerkannt werden. Auch wenn Verluste aus Kapitalvermögen zu 100 % steuerlich berücksichtigt werden, sind sie nur eingeschränkt nutzbar, da sie nach der aktuellen Gesetzeslage nicht mit anderen Einkunftsarten verrechnet werden können.

Im Jahr 2013 wurde über das Vermögen der Z-GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet. Sollte der Kläger seine GmbH-Beteiligung im Jahr 2013 aufgeben, kann er im Jahr 2013 den werthaltigen Teil seiner Forderung (43.520 €) als Darlehensverlust bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb (Aufgabe oder Veräußerung einer wesentlichen GmbH-Beteiligung) geltend machen. Dieser Verlust wird aber nur zu 60 % berücksichtigt.

Im Jahr 2013 könnte der Kläger unter bestimmten Voraussetzungen erneut den wertlosen Teil seiner Forderung geltend machen, und zwar ebenfalls bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb. Führt dies zu einer Doppelberücksichtigung, weil der Verlust des wertlosen Teils schon im Jahr 2009 bei den Einkünften aus Kapitalvermögen berücksichtigt worden ist, muss dies dem BFH zufolge verfahrensrechtlich korrigiert werden, so dass der Betrag insgesamt nur einmal steuerlich berücksichtigt wird.

Quelle: BFH, Urteil vom 19.11.2024 – VIII R 8/22; NWB

Die Bewertung von Anteilen an einer nicht börsennotierten Kapitalgesellschaft kann zwar vorrangig aus Verkäufen unter fremden Dritten, die weniger als ein Jahr zurückliegen, abgeleitet werden; es kann aber nicht auf Verkäufe zurückgegriffen werden, bei denen über Jahre hinweg der gleiche Preis zugrunde gelegt worden ist.

Hintergrund: Werden Anteile an Kapitalgesellschaften verschenkt oder vererbt, müssen die Anteile bewertet werden. Bei börsennotierten Anteilen kann auf den Börsenkurs zurückgegriffen werden. Ist die Kapitalgesellschaft nicht börsennotiert, kommen nach dem Gesetz unterschiedliche Methoden nach einer gesetzlich vorgegebenen Reihenfolge in Betracht; dabei darf jedoch der sog. Substanzwert nicht unterschritten werden; bei dem Substanzwert handelt es sich um die Summe der gemeinen Werte der Wirtschaftsgüter abzüglich der Schulden der Kapitalgesellschaft.

Sachverhalt: An der X-GmbH war die M mit 9,95 % beteiligt. M starb im Jahr 2014 und wurde von ihren beiden Kindern beerbt. Bereits seit 2009 gab es mehrfach Einziehungen von GmbH-Anteilen durch die X-GmbH, bei denen ein Kurs von 400 % zugrunde gelegt wurde. Selbst noch im Februar 2015 erfolgten Einziehungen zu einem Kurs von 400 %, und im Jahr 2018 wurde unter den Gesellschaftern der X-GmbH ein Anteil zu einem Kurs von 380 % verkauft. Für Zwecke der Erbschaftsteuer stellte das Finanzamt den Wert der von M vererbten Anteile zunächst mit einem Wert von 400 % des Nominalwertes fest, änderte dann aber den Bescheid und setzte den in etwa sechs Mal so hohen Substanzwert als Mindestwert an. Die X-GmbH sowie die beiden Kinder der M machten geltend, dass 400 % des Nominalwertes als Anteilswert anzusetzen seien.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die Klage ab:

• Da die X-GmbH nicht an der Börse notiert war, war der gemeine Wert der Anteile anzusetzen. Der gemeine Wert kann aus Verkäufen unter fremden Dritten, die weniger als ein Jahr zurückliegen, abgeleitet werden. In diesem Fall darf ein (höherer) Substanzwert nicht als Mindestwert angesetzt werden.
• Im Streitfall gab es keine Verkäufe unter fremden Dritten, die zur Bewertung herangezogen werden können. Es muss sich nämlich um Verkäufe im gewöhnlichen Geschäftsverkehr handeln, bei denen der Verkäufer ohne Zwang und Not, sondern freiwillig veräußert.
• Verkäufe können nicht herangezogen werden, wenn regelmäßig der gleiche Preis erzielt wird, insbesondere der Nominalwert. Denn dies zeigt, dass die Preisbildung nicht unter den Bedingungen des gewöhnlichen Geschäftsverkehrs zustande gekommen ist; dies gilt auch dann, wenn wiederholt ein Mehrfaches des Nominalwerts angesetzt wird. Im Streitfall wurden immer wieder 400 % des Nominalwertes als Preis für die Einziehung zugrunde gelegt, obwohl sich die Vermögensverhältnisse bei der X-GmbH geändert hatten. Angesichts des gleichgebliebenen Einziehungspreises kam es nicht darauf an, dass eine Zwangslage bei den freiwilligen Einziehungen der Anteile nicht erkennbar war.
• An sich hätte damit für die Bewertung auf eine im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke übliche Bewertungsmethode zurückgegriffen werden müssen. Allerdings konnte dies unterbleiben, weil der Substanzwert als Mindestwert nicht unterschritten werden darf, und das Finanzamt hatte den Substanzwert angesetzt.

Hinweise: Dass der Preis von 400 % des Nominalwertes nicht die tatsächlichen Wertverhältnisse widerspiegelte, zeigt sich am Missverhältnis gegenüber dem sechs Mal so hohen Substanzwert.

Auch wenn die Kläger das Verfahren verloren haben, hätte der Fall für sie noch schlechter ausgehen können, wenn das Finanzamt die Bewertung nach einer im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Bewertungsmethode vorgenommen und diese zu einer Bewertung oberhalb des Substanzwertes geführt hätte.

Quelle: BFH, Urteil vom 25.9.2024 – II R 15/21; NWB

Eine Kapitalgesellschaft hat keinen Anspruch auf die erweiterte Kürzung der Gewerbesteuer, wenn sie ihre letzte bzw. einzige Immobilie ab Beginn des 31.12. des Streitjahres verkauft. Denn dann war sie nicht während des gesamten Erhebungszeitraums, sondern nur bis zum 30.12. ausschließlich grundstücksverwaltend tätig.

Hintergrund: Unternehmen, die nur aufgrund ihrer Rechtsform als Kapitalgesellschaft oder aufgrund ihrer gewerblichen Prägung als GmbH & Co. KG gewerbesteuerpflichtig sind, tatsächlich aber ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten und nutzen, können eine sog. erweiterte Gewerbesteuerkürzung beantragen. Der Ertrag aus der Grundstücksverwaltung und -nutzung sowie aus dem Verkauf der vermieteten Immobilie unterliegt dann nicht der Gewerbesteuer.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH. Nach ihrem Gesellschaftsvertrag verwaltete und veräußerte sie Immobilien. Im Jahr 2013 erwarb sie eine Immobilie in der F-Straße, die sie als Umlaufvermögen bilanzierte und im Jahr 2014 veräußerte. Im November 2015 erwarb sie eine vermietete Immobilie in der G-Straße, die sie im November 2016 veräußerte. Dem Verkaufsvertrag zufolge sollte der Nutzen- und Lastenwechsel „am Beginn des 31.12.2016“ erfolgen. Die Klägerin beantragte die erweiterte Gewerbesteuerkürzung, die das Finanzamt nicht anerkannte.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

• Die erweiterte Gewerbesteuerkürzung setzt voraus, dass die Gesellschaft während des gesamten Erhebungszeitraums eigenen Grundbesitz verwaltet.
• Der Erhebungszeitraum der Klägerin ging im Streitjahr 2016 vom 1.1.2016 bis zum 31.12.2016 (24:00 Uhr). Bei einer Kapitalgesellschaft endet der Erhebungszeitraum für die Gewerbesteuer nicht bereits mit der Beendigung der eigentlichen Tätigkeit aus der Grundstücksverwaltung, sondern erst mit dem Abschluss der Verwertungstätigkeit im Rahmen der Abwicklung der Kapitalgesellschaft. Die Gewerbesteuerpflicht der Klägerin hätte also nur dann vor dem Jahresende geendet, wenn sie im Lauf des Jahres 2016 jegliche Tätigkeit eingestellt hätte. Dies war jedoch nicht der Fall, da die Klägerin am 31.12.2016 noch über Bankkonten verfügte.
• Die Klägerin war nicht während des gesamten Erhebungszeitraums 2016 ausschließlich grundstücksverwaltend tätig, da ihre Verwaltung eigenen Grundbesitzes zu Beginn des 31.12.2016 endete. Am letzten Tag des Erhebungszeitraums 2016, nämlich am 31.12.2016, übte die Klägerin keine grundstücksverwaltende Tätigkeit mehr aus, da sie ihren gesamten bzw. einzigen Grundbesitz bereits „am Beginn des 31.12.“ veräußert hatte und damit am 31.12.2016 nicht mehr grundstücksverwaltend tätig sein konnte.

Hinweise: Die erweiterte Gewerbesteuerkürzung scheiterte daran, dass die Klägerin ihre grundstücksverwaltende Tätigkeit nicht mehr am 31.12.2016 ausübte. Hätte die Klägerin mit dem Käufer einen Nutzen- und Lastenwechsel zum 31.12., 23:59 Uhr, vereinbart, wäre dies nach der Rechtsprechung des BFH ausreichend gewesen; denn der BFH akzeptiert eine Vereinbarung des Nutzen- und Lastenwechsels zum 31.12., 23:59 Uhr, als „technisch bedingte“ Ausnahme. Eine Ausdehnung dieser Ausnahme wegen Geringfügigkeit lehnt der BFH aber auch weiterhin ab.

Der BFH ist nicht auf die Frage eingegangen, ob die Klägerin nicht ohnehin gewerblich tätig war und bereits deshalb die erweiterte Gewerbesteuerkürzung zu versagen gewesen wäre. Denn immerhin war Unternehmensgegenstand laut Gesellschaftsvertrag der Klägerin auch die Veräußerung von Immobilien. Dies könnte für einen gewerblichen Grundstückshandel und gegen eine (dauerhafte) Grundstücksverwaltung sprechen, zumal die Klägerin beide Immobilien in der F-Straße und in der G-Straße relativ schnell wieder verkauft und die Immobilie in der F-Straße auch im Umlaufvermögen und damit als Ware aktiviert hat.

Auch wenn der Klägerin keine erweiterte Gewerbesteuerkürzung zustand, war ihr doch die einfache Kürzung zu gewähren, die sich auf 1,2 % des zum 1.1.2016 festgestellten Einheitswertes der Immobilie belief. Unbeachtlich war, dass die Immobilie in der G-Straße während des Jahres 2016 veräußert worden ist. Denn für die einfache Gewerbesteuerkürzung kommt es auf die Zugehörigkeit der Immobilie zu Beginn des Kalenderjahres an.

Quelle: BFH, Urteil vom 17.10.2024 – III R 1/23; NWB