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Kategorie: Unternehmer

Steuerliche Auswirkungen der Modernisierung des Personengesellschaftsrechts

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Die Bundesregierung hat auf eine sog. Kleine Anfrage der CDU/CSU-Fraktion mitgeteilt, dass sie derzeit noch nicht abschließend absehen kann, ob die zivilrechtliche Reform im Personengesellschaftsrecht zum 1.1.2024 auch Änderungen im Grunderwerbsteuerrecht und anderen steuerlichen Gesetzen nach sich ziehen wird.

Hintergrund: Das Grunderwerbsteuerrecht enthält verschiedene Begünstigungen für Personengesellschaften, etwa bei der Übertragung von Grundstücken von einer Personengesellschaft auf einen Gesellschafter oder umgekehrt. Im Umfang der Beteiligungsquote ist die Grundstücksübertragung grunderwerbsteuerfrei. Bei den Vergünstigungen verwendet das Gesetz meist den Begriff „Gesamthand“. Durch die zum 1.1.2024 in Kraft tretende Reform des Personengesellschaftsrechts wird jedoch der Begriff der Gesamthand im Zivilrecht abgeschafft. Die CDU/CSU-Fraktion im Bundestag hat die Bundesregierung gefragt, ob steuerliche Änderungen geplant sind.

Wesentlicher Inhalt der Antwort der Bundesregierung:

  • Zurzeit gibt es keine konkrete Zeitplanung für eine Änderung des Grunderwerbsteuerrechts. Innerhalb der Bundesregierung ist der Meinungsbildungsprozess noch nicht abgeschlossen.
  • Auf Bund-Länder-Ebene wird derzeit geprüft, ob es im Bereich der Befreiungsvorschriften des Grunderwerbsteuerrechts einen konkreten Anpassungsbedarf gibt.
  • Der Bundesregierung liegt keine statistische Erfassung darüber vor, ob es durch Anteilsübertragungen an grundbesitzenden Gesellschaften zu Ausfällen bei den Steuereinnahmen kommt. Die Bundesregierung verfügt auch nicht über Informationen, ob Grunderwerbsteuereinnahmen durch Gestaltungen mit Familienstiftungen verloren gehen.
  • Die Bundesregierung will die Bundesländer, denen das Aufkommen aus der Grunderwerbsteuer zusteht, dabei unterstützen, eine flexiblere Gestaltung der Grunderwerbsteuer zu ermöglichen, um den Erwerb selbstgenutzten Wohnungseigentums zu erleichtern. Wie die grunderwerbsteuerlichen Vergünstigungen konkret ausgestaltet werden, obliegt dann aber den Bundesländern.
  • Ob sich die Reform des Personengesellschaftsrechts auf das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht auswirkt, kann die Bundesregierung derzeit noch nicht sagen, weil der Meinungsbildungsprozess innerhalb der Bundesregierung noch nicht abgeschlossen ist.

Hinweise: Die Antwort der Bundesregierung erweckt nicht den Eindruck, als ob die Bundesregierung Zeitdruck verspürt. Sie lässt offen, ob sie sich mit einer erneuten Reform bzw. Anpassung des Grunderwerbsteuerrechts beschäftigen will. Die letzte Grunderwerbsteuerreform, die zu grundlegenden Verschärfungen bei Anteilsübertragungen an grundbesitzenden Gesellschaften geführt hat, stammt aus dem Jahr 2021.

Ebenso wenig ist abschließend geklärt, ob sich die zum 1.1.2024 in Kraft tretende Reform des Personengesellschaftsrechts auf das Einkommensteuerrecht auswirkt. Auch im Einkommensteuerrecht wird in verschiedenen Fällen der Begriff der Gesamthand verwendet, die es ab dem 1.1.2024 zivilrechtlich nicht mehr geben soll. Allerdings hat der Gesetzgeber in der Begründung zu dem Gesetz über die Reform des Personengesellschaftsrechts ausgeführt, dass sich die zivilrechtliche Reform nicht einkommensteuerlich auswirken soll. Der Gesetzgeber wird dies in einer Gesetzesänderung voraussichtlich noch klarstellen.

Quelle: BT-Drucks. 20/7216 v. 12.6.2023; NWB

Erlass von Nachzahlungszinsen bei fehlerhafter zeitlicher Zuordnung von Umsätzen

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Hat der Unternehmer seine Umsätze zu Unrecht jeweils erst im Folgemonat angemeldet und korrigiert das Finanzamt diesen Fehler, indem es die Umsätze im zutreffenden Monat erfasst, können die sich hieraus ergebenden Nachzahlungszinsen zumindest teilweise erlassen werden. Der Erlass kann nicht mit der Begründung abgelehnt werden, dass es unterjährige Zinsvorteile, d.h. Zinsvorteile im laufenden Jahr, gegeben habe, die durch die Zinsfestsetzung abgeschöpft werden sollen.

Hintergrund: Steuernachzahlungen werden verzinst, wenn die Nachzahlung auf einem Steuerbescheid beruht, der mindestens 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist, bekannt gegeben worden ist. Vorauszahlungen wie z.B. die Umsatzsteuervorauszahlungen werden nach dem Gesetz nicht verzinst.

Sachverhalt: Die Klägerin war Unternehmerin und hatte keine Dauerfristverlängerung beantragt, so dass sie ihre monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen bis zum 10. Tag des Folgemonats abgeben musste. In den Streitjahren 2009 bis 2013 meldete sie 90 % ihrer Umsätze nicht in dem Monat an, in dem sie den Umsatz ausgeführt hatte, sondern erst im jeweiligen Folgemonat, wenn ihr die für die Rechnungserstellung erforderlichen Informationen von ihren Subunternehmern mitgeteilt wurden. Im Rahmen einer Außenprüfung bemerkte das Finanzamt den Fehler und korrigierte ihn in der Weise, dass es 90 % der im jeweiligen Januar der Jahre 2009 bis 2013 angemeldeten Umsätze dem Vorjahr zuordnete. Dies führte zu Nachzahlungszinsen von insgesamt ca. 2 Mio. €. Den Zinsfestsetzungen lag ein Zinslauf von 56 Monaten (für 2009), 44 Monaten (für 2010), 32 Monaten (für 2011), 20 Monaten (für 2012) und acht Monaten (für 2013) zugrunde. Die Klägerin beantragte den Erlass der Nachzahlungszinsen, den das Finanzamt unter Hinweis auf die unterjährig entstandenen Zinsvorteile ablehnte.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) hielt einen Erlass der Nachzahlungszinsen für möglich. Hierüber muss nun das Finanzamt ermessensfehlerfrei neu entscheiden:

  • Ein Erlass von Steuern oder Nachzahlungszinsen ist möglich, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falls aus persönlichen oder sachlichen Gründen unbillig wäre. Sachliche Unbilligkeit ist zu bejahen, wenn die Steuer- bzw. Zinsfestsetzung zwar äußerlich dem Gesetz entspricht, aber im konkreten Fall den Wertungen des Gesetzgebers derart zuwiderläuft, dass ihre Erhebung unbillig erscheint und der Gesetzgeber einen Erlass gewährt hätte, wenn er den konkreten Fall als regelungsbedürftig erkannt hätte.
  • Im Streitfall ist eine sachliche Unbilligkeit zu bejahen, da der Liquiditätsvorteil, der aufgrund der Zinsfestsetzung abgeschöpft werden soll, in Wirklichkeit nicht in dem Umfang vorhanden war, wie ihn das Finanzamt bei der Zinsfestsetzung zugrunde gelegt hat.
  • Zwar hat die Klägerin im Laufe des jeweiligen Streitjahres Liquiditätsvorteile gehabt, weil sie 90 % ihrer Umsatzsteuern jeweils einen Monat zu spät angemeldet und abgeführt hat. Allerdings ist der über das jeweilige Streitjahr hinaus entstandene Vorteil, der sich daraus ergibt, dass die Umsätze des Dezembermonats erst im Januar des Folgejahres angemeldet worden sind, vor Beginn des Zinslaufs für das Vorjahr wieder ausgeglichen worden; denn die Klägerin hat die Umsatzsteuer für den Januar des Folgejahres umgehend gezahlt.
  • Würde man den unterjährigen Liquiditätsvorteil, der z.B. dadurch entsteht, dass die Umsatzsteuer für März erst im Voranmeldungszeitraum April angemeldet worden ist, bei der Zinsfestsetzung berücksichtigen, käme es im Ergebnis zur Verzinsung von Vorauszahlungen, die nach dem Gesetz aber nicht verzinst werden dürfen.

Hinweise: Der Bescheid, mit dem das Finanzamt den Erlassantrag abgelehnt hat, ist aufgehoben worden, so dass das Finanzamt erneut über den Erlassantrag entscheiden muss. Das Finanzamt wird nun zumindest einen Teilerlass gewähren müssen. Dieser könnte so aussehen, dass die Zinsen insoweit erlassen werden, als sie den tatsächlichen Liquiditätsvorteil für 90 % der jeweils im Dezember entstandenen Umsätze übersteigen. Dies würde dazu führen, dass statt eines Liquiditätsvorteils von ca. 47.000 € nur ca. 15.000 € anzusetzen wären.

Die zeitliche Zuordnung von Umsätzen zum richtigen Voranmeldungszeitraum ist in der Praxis kein seltenes Problem, wenn z.B. der Unternehmer Subunternehmer beschäftigt und von diesen die Informationen über die ausgeführten Umsätze erst nach Ablauf der Abgabefrist für den zutreffenden Voranmeldungszeitraum erhält. Richtigerweise muss dann die fehlerhafte Voranmeldung berichtigt werden. Im Streitfall ist dies jedoch unterblieben; stattdessen sind die Umsätze im folgenden Voranmeldungszeitraum angemeldet worden. Das aktuelle Urteil erleichtert in einem solchen Fall nun einen Teilerlass der Nachzahlungszinsen.

Quelle: BFH, Urteil v. 23.2.2023 – V R 30/20; NWB

Erstmalige Anwendung des Ausschlusses der erweiterten Gewerbesteuerkürzung für sog. Sondervergütungen an Gesellschafter

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Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einem weiteren Urteil die erweiterte Gewerbesteuerkürzung, die für gewerbliche Grundstücksverwaltungsgesellschaften gewährt wird, für Sondervergütungen, die an die Gesellschafter einer Personengesellschaft gezahlt werden, ausgeschlossen, auch wenn die Gesellschafter nicht der Gewerbesteuerpflicht unterliegen. Dieser Ausschluss gilt aber nur für Sondervergütungen, die erstmals nach dem 18.6.2008 vereinbart worden sind, oder wenn der Gesellschafter – bei vorherigem Abschluss der Vereinbarung – erst nach dem 18.6.2008 Gesellschafter geworden ist.

Hintergrund: Unternehmen, die nur aufgrund ihrer Rechtsform als Kapitalgesellschaft oder aufgrund ihrer gewerblichen Prägung als GmbH & Co. KG gewerbesteuerpflichtig sind, tatsächlich aber ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten und nutzen, können eine sog. erweiterte Gewerbesteuerkürzung beantragen. Der Ertrag aus der Grundstücksverwaltung und -nutzung unterliegt dann nicht der Gewerbesteuer. Nach dem Gesetz erstreckt sich die erweiterte Kürzung aber nicht auf Sondervergütungen, die in dem Gewinn enthalten sind und die für eine Tätigkeit des Gesellschafters (Tätigkeitsvergütung) oder für ein Darlehen (Zinsen) oder für die Nutzung eines Wirtschaftsguts, das kein Grundstück ist, gezahlt werden. Diese Einschränkung betrifft nur Personengesellschaften, weil es bei Kapitalgesellschaften keine Sondervergütungen gibt. Das Gesetz gilt für Sondervergütungen, die nach dem 18.6.2008 vereinbart wurden.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine gewerblich geprägte GmbH & Co. KG, die eigenen Grundbesitz verwaltete. An der Klägerin war die V-GmbH als Komplementärin beteiligt, die in den Streitjahren 2013 bis 2015 eine Haftungsvergütung erhielt. Außerdem waren u.a. A, B und C als Kommanditisten beteiligt, die nicht der Gewerbesteuer unterlagen. B und C erhielten jährliche Tätigkeitsvergütungen von der Klägerin, während A Darlehenszinsen von der KG erhielt. C war bereits vor dem 19.6.2008 Arbeitnehmer der Klägerin gewesen und trat im November 2010 der Klägerin als Gesellschafter bei. Das Finanzamt versagte die erweiterte Kürzung für die Tätigkeitsvergütungen, Zinsen und Haftungsvergütungen.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) bestätigte die Versagung der erweiterten Kürzung im Grundsatz, gab der Klage aber aus verfahrensrechtlichen Gründen zum Teil statt und verwies die Sache hinsichtlich der Haftungsvergütungen für die V-GmbH an das Finanzgericht (FG) zur weiteren Sachaufklärung zurück:

  • Grundsätzlich greift im Streitfall der gesetzliche Ausschluss der erweiterten Kürzung für Sondervergütungen. Weder nach dem Wortlaut des Gesetzes noch nach dem Zweck des Gesetzes setzt die Versagung der erweiterten Kürzung voraus, dass der Gesellschafter, der die Sondervergütungen erhält, der Gewerbesteuer unterliegt.
  • Allerdings gilt der gesetzliche Ausschluss der erweiterten Kürzung nur für solche Sondervergütungen, die nach dem 18.6.2008 vereinbart wurden. Dies ist nicht nur bei A und B der Fall, sondern auch bei C, der schon vor dem 19.6.2008 Arbeitnehmer der Klägerin war und einen entsprechenden Arbeitsvertrag geschlossen hatte, auf dem die Tätigkeitsvergütung beruhte. Ist die Vergütungsvereinbarung nämlich bereits vor dem Beitritt als Gesellschafter abgeschlossen worden, kommt es auf den Zeitpunkt der Begründung der Gesellschafterstellung an; C ist aber erst im November 2010 und damit nach dem 18.6.2008 Gesellschafter der Klägerin geworden, so dass für die an ihn gezahlte Tätigkeitsvergütung keine erweiterte Kürzung gewährt wird.
  • Bezüglich der Haftungsvergütung für die V-GmbH muss das FG im zweiten Rechtsgang ermitteln, ob die Haftungsvergütung nach dem 18.6.2008 oder vor dem 19.6.2008 vereinbart worden ist. Nur bei einer Vereinbarung nach dem 18.6.2008 würde der Ausschluss der erweiterten Kürzung greifen.

Hinweise: Bezüglich des Streitjahres 2013 hatte die Klage aus verfahrensrechtlichen Gründen Erfolg, weil das Finanzamt die erweiterte Kürzung für die Sondervergütungen erst in einem Änderungsbescheid versagt hatte, ohne dass es eine Rechtsgrundlage für diese Änderung gab.

Der Ausschluss der erweiterten Kürzung gilt nur für die Sondervergütungen, nicht aber für den übrigen Gewinn, der mit der Verwaltung eigenen Grundbesitzes erzielt wurde. Auch Sondervergütungen in Gestalt von Miet- und Pachtzinsen für Grundbesitz, den der Gesellschafter an die Personengesellschaft vermietet, werden nicht von der erweiterten Kürzung ausgeschlossen.

Der Ausschluss soll insbesondere verhindern, dass sich Banken mit einem Zwerganteil an der grundstücksverwaltenden Personengesellschaft beteiligen und dann hohe Gesellschafterdarlehen gewähren; die hierfür gezahlten Zinsen waren bis zu der hier streitigen Neuregelung gewerbesteuerfrei. Man nannte diese Gestaltung „Bankenbeteiligungsmodell“.

Quelle: BFH, Urteil v. 9.3.2023 – IV R 11/20; NWB

Aussetzung der Vollziehung bei Verlustuntergang wegen mehr als 50%iger Anteilsübertragung

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Der Bundesfinanzhof (BFH) gewährt eine Aussetzung der Vollziehung, wenn der steuerliche Verlustvortrag einer Kapitalgesellschaft aufgrund einer Anteilsübertragung von mehr als 50 % auf einen Erwerber innerhalb von fünf Jahren untergeht. Dem BFH zufolge ist die Aussetzung der Vollziehung aufgrund der verfassungsrechtlichen Zweifel an der gesetzlichen Regelung zum Verlustuntergang gerechtfertigt.

Hintergrund: Nach dem Gesetz geht der steuerliche Verlustvortrag einer Kapitalgesellschaft unter, wenn mehr als 50 % der Anteile innerhalb von fünf Jahren an einen Erwerber unmittelbar oder mittelbar übertragen werden. Zu einem Verlustuntergang kommt es jedoch nicht, soweit stille Reserven vorhanden sind. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hatte im Jahr 2017 die vorherige Gesetzesregelung, die bei einer Anteilsübertragung von mehr als 25 % bis zu 50 % einen anteiligen Verlustuntergang vorgesehen hatte, für verfassungswidrig erklärt. Daraufhin ist die aktuelle Regelung verabschiedet worden, die für den Verlustuntergang eine Anteilsübertragung von mehr als 50 % verlangt.

Sachverhalt: Die Antragstellerin war eine GmbH, die zu einer U.S.-amerikanischen Kapitalgesellschaft gehörte und die über Verlustvorträge bei der Körperschaft- sowie Gewerbesteuer verfügte. Im Jahr 2016 übertrug die U.S.-amerikanische Muttergesellschaft 99 % der Anteile an der Antragstellerin auf einen einzelnen Erwerber. Das Finanzamt kürzte daraufhin den zum 31.12.2016 festgestellten Verlustvortrag bei der Körperschaft- und Gewerbesteuer, soweit die Verluste bis zum Tag der Anteilsübertragung entstanden waren. Die Antragstellerin legte hiergegen Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung.

Entscheidung: Der BFH gab dem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung statt:

  • Eine Aussetzung der Vollziehung setzt ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids voraus.
  • Derartige ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit ergeben sich aus der Entscheidung des BVerfG zur Verfassungswidrigkeit der vorherigen gesetzlichen Regelung, die einen anteiligen Verlustuntergang bei einer Anteilsübertragung von mehr als 25 % bis 50 % vorsah. Diese Vorgängerregelung war der heutigen Regelung ähnlich, so dass die vom BVerfG festgestellte Verfassungswidrigkeit auf ernstliche Zweifel an der Verfassungswidrigkeit der aktuellen Regelung hindeutet. Der Gesetzgeber hat sich bei der Verabschiedung der aktuellen Regelung trotz seines Wissens von der Verfassungswidrigkeit der bisherigen Regelung gegen eine mögliche Neuausrichtung des Verlustuntergangs entschieden.
  • Zudem gibt es im Streitfall auch Zweifel, ob die Antragstellerin über steuerpflichtige stille Reserven verfügt und aus diesem Grund der Verlustvortrag erhalten bleiben könnte.

Hinweise: Der BFH lehnt eine Aussetzung der Vollziehung, die auf verfassungsrechtliche Zweifel gestützt wird, häufig ab. Denn dann würden viele Gesetze, bei denen es verfassungsrechtliche Zweifel gibt, aufgrund einer Aussetzung der Vollziehung erst einmal nicht umgesetzt werden können und der Bundeshaushalt beeinträchtigt werden. Deshalb verlangt der BFH häufig ein besonderes Aussetzungsinteresse, z.B. eine Gefährdung der wirtschaftlichen Existenz. Im Streitfall ergab sich das besondere Aussetzungsinteresse aus der bereits vom BVerfG festgestellten Verfassungswidrigkeit zur Vorgängerregelung, die in vielen Einzelpunkten der aktuellen Regelung ähnelt.

Zur aktuellen Regelung ist bereits seit fast sechs Jahren ein Verfahren beim BVerfG anhängig. Es ist unklar, wann dieses Verfahren endlich entschieden wird.

Quelle: BFH, Beschluss v. 12.4 2023 – I B 74/22 (AdV); NWB